Входят ли в основные средства транспортные расходы? Формирование первоначальной стоимости основных средств Собственные затраты застройщика.
Порядок учета затрат на строительство
регламентирован ПБУ 2/94, утвержденным
Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167,
Положением по бухгалтерскому учету
долгосрочных инвестиций, утвержденным
Письмом Минфина России от 13.12.1993 N 160 (далее -
Положение по учету долгосрочных
инвестиций), а также Инструкцией по
заполнению форм федерального
государственного статистического
наблюдения по капитальному строительству,
утвержденной Постановлением Госкомстата
России от 03.10.1996 N 123 (далее - Инструкция N 123).
Согласно п.2.4 Инструкции N 123 объектом
строительства является каждое отдельно
стоящее здание или сооружение (со всем
относящимся к нему оборудованием,
инструментом и инвентарем, галереями,
эстакадами, внутренними инженерными сетями
водоснабжения, канализации, газопроводов,
теплопроводов, электроснабжения,
радиофикации, подсобными и
вспомогательными надворными постройками,
благоустройством и другими работами и
затратами), на строительство,
реконструкцию, расширение или техническое
перевооружение которого должны быть
составлены отдельный проект и смета.
Капитальные вложения по своей
технологической структуре слагаются из
стоимости следующих видов работ и затрат:
- строительных работ;
- работ по
монтажу оборудования;
- оборудования
(требующего и не требующего монтажа),
предусмотренного в сметах на
строительство;
- инструмента и
инвентаря, включаемых в сметы на
строительство;
- машин и оборудования,
не входящих в сметы на строительство;
-
прочих капитальных работ и затрат.
Затраты на приобретение оборудования и
машин, не входящих в сметы на строительство,
не относятся к объектам строительства (п.2.7.1
Инструкции N 123).
Перечень оборудования,
не входящего в сметы на строительство,
приведен в п.п.4.5.2.1 - 4.5.2.14 Инструкции N 123. К
нему, в частности, относятся машины и
оборудование, не связанные со
строительством объекта (компьютеры,
кассовые аппараты и т.п.).
В
соответствии с Общероссийским
классификатором основных фондов ОК 013-94,
утвержденным Постановлением Госстандарта
России от 26.12.1994 N 359, здания - это
архитектурно-строительные объекты,
назначением которых является создание
условий (защита от атмосферных воздействий
и пр.) для труда, социально-культурного
обслуживания населения и хранения
материальных ценностей, имеющие в качестве
основных конструктивных частей стены и
крышу.
Наружные пристройки к зданию,
имеющие самостоятельное хозяйственное
значение, отдельно стоящие здания
котельных, а также надворные постройки
(склады, гаражи, ограждения, сараи, заборы,
колодцы и пр.) являются самостоятельными
объектами.
В состав зданий входят
коммуникации внутри зданий, необходимые
для их эксплуатации, а именно: система
отопления, включая котельную установку для
отопления (если последняя находится в самом
здании); внутренняя сеть водопровода,
газопровода и канализации со всеми
устройствами; внутренняя сеть силовой и
осветительной электропроводки со всей
осветительной арматурой; внутренние
телефонные и сигнализационные сети;
вентиляционные устройства общесанитарного
назначения; подъемники и лифты.
Встроенные котельные установки (бойлерные,
тепловые пункты), включая их оборудование,
по принадлежности также относятся к
зданиям. Основные фонды отдельно стоящих
котельных относят к соответствующим
разделам: "Здания (кроме жилых)", "Машины и
оборудование" и др.
Водо-, газо- и
теплопроводные устройства, а также
устройства канализации включают в состав
зданий начиная от вводного вентиля или
тройника у зданий или от ближайшего
смотрового колодца, в зависимости от места
присоединения подводящего трубопровода.
Проводку электрического освещения и
внутренние телефонные и сигнализационные
сети включают в состав зданий начиная от
вводного ящика или кабельных концевых муфт
(включая ящик и муфты) или проходных втулок
(включая сами втулки).
Исходя из анализа
норм действующего законодательства можно
сделать вывод, что следующее оборудование
включается в стоимость инвентарного
объекта - здания: вентиляция, лифты,
сантехнические приборы,
электроустановочные изделия, электрокотлы
и водонагреватели (находящиеся в здании),
насосное оборудование, оборудование
индивидуального теплового пункта, система
видеонаблюдения, телевизионная станция,
телефонная станция.
Данное
оборудование должно быть предусмотрено в
сметной документации по строительству
гостиницы.
В то же время в соответствии
с п.6 ПБУ 6/01 "Учет основных средств",
утвержденным Приказом Минфина России от
30.03.2001 N 26н, в случае наличия у одного объекта
нескольких частей, имеющих разный срок
полезного использования, каждая такая
часть учитывается как самостоятельный
инвентарный объект.
На основании
изложенного все указанное оборудование,
являющееся частью объекта основных средств
и имеющее срок полезного использования
меньший, чем у основных конструкций здания,
может учитываться обособленно как
самостоятельный инвентарный объект.
При раздельном учете оборудования их
замена будет учитываться как выбытие и
приобретение самостоятельного
инвентарного объекта.
Отметим, что
согласно общепринятой практике в стоимость
здания включаются инженерные коммуникации
внутри зданий, то есть вентиляция, лифты,
сантехнические приборы,
электроустановочные изделия, электрокотлы
и водонагреватели, насосное оборудование,
оборудование индивидуального теплового
пункта. Что касается системы
видеонаблюдения, телевизионной и
телефонной станции, то они, как правило,
учитываются как самостоятельные объекты
основных средств.
Стоимость штор для
номеров и светильников как оборудование, не
связанное со строительством, можно
учитывать как отдельные объекты основных
средств, если они не предусмотрены в смете
на строительство. Если же строительство
ведется "под ключ" и стоимость мебели (штор,
светильников) предусмотрена в смете, то она
включается в стоимость здания гостиницы.
Учет замков зависит от их технических
характеристик. Если замки связаны с
системой охраны и наблюдения (электронный
ключ), то их стоимость включается в
первоначальную стоимость системы охраны и
наблюдения. Если же замки выполняют только
функции запорного устройства, то они
учитываются аналогично предметам мебели
(шторы и светильники).
Консультационный
отдел МКПЦН
Подписано в печать
30.08.2004
"Аудит и налогообложение", 2004, N 9
" № 3/2010
Жигачев Ю. В. , главный бухгалтер организации-застройщика
Стоимость строящегося объекта формируют различные затраты. Какие расходы не должны учитываться в стоимости строительства? Какими документами руководствоваться при отнесении затрат?
ПБУ долгосрочных инвестиций применимо не всегда
В пункте 3.1.7 ПБУ* долгосрочных инвестиций приводятся затраты, не увеличивающие инвентарную стоимость основных средств.
Такие затраты списываются со счета учета капитальных вложений по мере полного производства соответствующих работ или совершения операций согласно предусмотренным источникам финансирования. Однако ПБУ долгосрочных инвестиций следует применять в части, не противоречащей более поздним нормативным документам по бухгалтерскому учету (письмо Минфина России от 15 ноября 2002 г. № 16-00-14/445). Это, в частности, ПБУ 6/01 «Учет основных средств», в пункте 8 которого определено, что первоначальной стоимостью основных средств признается сумма фактических затрат на их сооружение.
Если строительство объектов осуществляется для продажи, то можно воспользоваться пунктом 7 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». В нем указывается, что «фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов». При этом учет и формирование затрат на производство МПЗ осуществляется организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.
Строительные работы могут производиться за счет целевых средств инвесторов (к которым также относятся дольщики). В этом случае, по мнению автора, применять нормы указанных выше ПБУ некорректно, так как не создается ни основное средство, ни готовая продукция. В данной ситуации в стоимость строительства следует включать все затраты, необходимые для создания объекта (разумеется, если их связь со строительством может быть обоснована и документально подтверждена). Если же с согласия инвестора за счет его целевых средств производятся расходы, не удовлетворяющие этому критерию, то их следует отнести на счет инвестора без включения в стоимость строительства.
Таким образом, по мнению автора, при решении вопроса о включении тех или иных расходов в стоимость строящегося объекта прежде всего следует руководствоваться нормативными документами, более поздними, чем ПБУ долгосрочных инвестиций.
Неучитываемые затраты
Рассмотрим некоторые виды затрат, которые могут не включаться в стоимость строительства.
СТОИМОСТЬ ЗЕМЕЛЬНЫХ УЧАСТКОВ
Если организация создает основное средство или возводимый объект недвижимости предназначен для продажи, то для учета земельного участка, на котором создается объект недвижимости, можно воспользоваться пунктом 5 ПБУ 6/01. В нем говорится, что в составе основных средств учитываются также земельные участки. Зарегистрировав право собственности на земельный участок в Едином государственном реестре, организация может принять его к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств. Затраты по строительству на приобретенных земельных участках различных сооружений учитывают отдельно от стоимости этих участков, и по завершении работ по строительству сооружений они принимаются на учет по первоначальной стоимости в качестве отдельных объектов основных средств.
Если по завершении строительства жилого дома организация будет продавать объект недвижимости (например, квартиры в многоквартирном доме), то при переходе права собственности на здание к другому лицу к нему переходит и право на использование соответствующей части земельного участка, занятой зданием (ст. 35 Земельного кодекса РФ). Таким образом, по окончании строительства и после продажи готовых квартир право собственности на земельный участок подлежит переоформлению в собственность владельцев квартир (ст. 36 Жилищного кодекса РФ)*. При этом стоимость земельного участка списывается в бухгалтерском учете (а также в налоговом учете, если она не была списана ранее) в качестве расходов, связанных с доходами от продажи квартир.
* Подробнее о порядке передачи земельного оучастка застройщиком читайте в статье, опубликованной в журнале "Учет в строительстве", № 8, 2009.
Строительство может осуществляться и с привлечением средств инвесторов (к которым в том числе относятся и дольщики). В этом случае в отношении земельного участка, стоимость которого возмещается инвесторами, не выполняются все четыре условия принятия актива к учету в качестве основных средств, определенные пунктом 4 ПБУ 6/01, и его стоимость следует включать в стоимость возводимого объекта недвижимости. Аналогичная позиция приведена в письме Минфина России от 1 апреля 2008 г. № 03-03-06/1/219.
ПРОЦЕНТЫ ПО ЗАЕМНЫМ СРЕДСТВАМ
Проценты по заемным средствам, привлеченным для строительства, в бухгалтерском учете формируют стоимость строящегося объекта недвижимости в случае, если:
Организация создает основное средство (п. 7 ПБУ 15/2008);
Возводимый объект недвижимости предназначен для продажи (п. 6 ПБУ 5/01).
Если строительство ведется с привлечением средств инвесторов, то в первую очередь необходимо обратить внимание на условия договора. В частности, предусмотрена ли возможность использования средств целевого финансирования, и в том числе и на оплату процентов по заемным средствам, привлеченным застройщиком для строительства объекта недвижимости. Если такого условия в договоре нет, то отнесение процентов за счет целевых средств неправомерно. В данном случае проценты по заемным средствам являются расходами застройщика, связанными с получением им дохода от обычных видов деятельности.
НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО
В письме от 5 октября 2005 г. № 07-05-12/10 чиновники Минфина России пояснили, что суммы налога на имущество, уплаченные (подлежащие уплате) организацией, формируют ее расходы по обычным видам деятельности. Финансисты посчитали, что относится к расходам, связанным с изготовлением продукции, выполнением работ, оказанием услуг и продажей товаров. Таким образом, руководствуясь указанным письмом, организация вправе включить сумму данного налога по основным средствам, используемым при строительстве предназначенного для продажи объекта, в его стоимость, закрепив этот подход в учетной политике. При строительстве объекта основных средств организация, поступая аналогичным образом, вправе включить указанную выше сумму налога на имущество в стоимость строительства основного средства в качестве затрат, непосредственно связанных с его сооружением. Причем в налоговом учете такие суммы сразу списываются в прочие расходы и в стоимость товаров, работ или услуг не включаются.
Между тем с разъяснениями, приведенными в письме № 07-05-12/10, вполне можно не согласиться. Дело в том, что действующее законодательство не определяет, в каком порядке организации должны учитывать суммы налога на имущество в бухгалтерском учете. А потому куда относить налог, можно выбрать самостоятельно. Так поступить позволяет пункт 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Поэтому если организация определила в своей учетной политике, что суммы налога на имущество учитываются в составе прочих расходов на основании пункта 11 ПБУ 10/99, то оснований что-то менять, по мнению автора, нет. На практике обычно отражают суммы указанного налога на счете 91 «Прочие доходы и расходы» .
На настоящий момент нет разъяснений, можно ли отнести налог на имущество по основным средствам, используемым при строительстве объекта, за счет инвесторов, включив его в стоимость строительства. Учитывая это обстоятельство, поступать так, по мнению автора, достаточно рискованно.
ЗАТРАТЫ НА КОНСЕРВАЦИЮ НЕЗАВЕРШЕННОГО СТРОИТЕЛЬСТВА
В ПБУ долгосрочных инвестиций сказано, что затраты на консервацию не включаются в стоимость строящегося объекта. Как правило, их не предусматривают в сводных сметных расчетах. Указанный нормативный документ предлагает вести учет таких затрат на отдельном субсчете «Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств», открываемом к счету «Вложения во ».
План счетов... рекомендует отражать затраты на консервацию объекта, признавая их прочими расходами, на счете . По мнению автора, в данной ситуации лучше руководствоваться Планом счетов... Застройщик не только несет расходы по консервации объекта, но и оплачивает содержание недостроенного объекта (охрану, освещение и т. д.). Эти расходы также следует отражать на счете .
В налоговом учете затраты на консервацию и содержание незавершенного строительства учитываются в качестве внереализационных расходов на основании подпункта 9 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ (см. письмо Минфина России от 11 декабря 2009 г. № 03-03-06/1/805).
ЕСЛИ УСЛОВИЕ НЕ ОГОВОРЕНО...
Нередко застройщики забывают включить в договор необходимое условие, при этом начисленные проценты относят за счет инвестора (включая их в стоимость строительства). В основном так поступают, если по условиям договора разница между взносом инвестора и фактической стоимостью строительства остается в распоряжении застройщика (например, по договорам участия в долевом строительстве). Для застройщика это может обернуться тем, что сумму процентов исключат из стоимости строительства, тем самым увеличив базу для начисления НДС.
НЕОБОСНОВАННЫЕ РАСХОДЫ
К ним относятся любые расходы, если организация не может обосновать их связь со строительством. Наибольшее количество вопросов возникает в отношении расходов по инвестиционному контракту, заключаемому между застройщиком и администрацией. В письме Минфина России от 25 мая 2007 г. № 03-03-06/1/319 определены условия, при которых указанные расходы можно рассматривать как экономически обоснованные и учитывать при исчислении налога на прибыль. В частности, такое возможно в случае, если в рамках инвестиционного контракта предусмотрены дополнительные обременения в пользу органов государственной власти или органов местного самоуправления, без несения расходов на выполнение которых у организации отсутствует возможность осуществлять строительство объекта недвижимости. Правда, при этом должны возникать и встречные обязательства со стороны администрации в виде предоставления прав на необходимый для строительства земельный участок, а также разрешения на строительство.
Таким образом, ключевым здесь является наличие или отсутствие возможности осуществлять строительство без несения данных расходов. Так, если по условиям инвестконтракта администрация предоставляет в аренду земельный участок, то правомерность включения затрат по инвестконтракту в стоимость строительства вряд ли будет кем-то оспариваться. А если земельный участок уже принадлежит организации на праве собственности, как тогда обосновать необходимость несения затрат по инвестконтракту? Для получения разрешения на строительство необходимо выполнить соответствующие условия, предусмотренные Градостроительным кодексом РФ, и «пожелания» администрации формально не имеют никакого значения.
Тем не менее на практике организации, как правило, также включают расходы по таким инвестконтрактам в стоимость строительства. В этом случае не исключено, что впоследствии организации придется доказывать необходимость несения данных затрат в судебном порядке.
МОЖНО ЛИ УЧЕСТЬ ЗАТРАТЫ НА ПОДКЛЮЧЕНИЕ К СЕТЯМ?
Немало вопросов возникает и при подключении объекта к инженерным сетям.
В частности, в случае, если в соответствии с техническими условиями организация должна осуществить расходы, не соответствующие Правилам определения и предоставления технических условий подключения объекта капитального строительства к сетям инженерно-технического обеспечения, утвержденным постановлением Правительства РФ от 13 февраля 2006 г. № 83, Правилам заключения и исполнения публичных договоров о подключении к системам коммунальной инфраструктуры, утвержденным постановлением Правительства РФ от 9 июня 2007 г. № 360 и иным нормативно-правовым актам, то включение данных затрат в стоимость строительства может быть признано необоснованным.
Например, такой вывод может быть сделан, если согласно техническим условиям организация принимает долевое участие в строительстве или реконструкции каких-либо объектов, которое не является технически необходимым для подключения объекта к системам коммунальной инфраструктуры и такое участие не предусмотрено какими-либо нормативными актами.
ПУСКОНАЛАДОЧНЫЕ РАБОТЫ ПОД НАГРУЗКОЙ
Рекомендации по учету пусконаладочных работ «вхолостую» и «под нагрузкой» приведены в письме Минфина России от 7 августа 2007 г. № 03-03-06/2/148. В частности, пусконаладочные работы «вхолостую» включаются в сводный сметный расчет стоимости строительства как работы капитального характера и являются составной частью первоначальной стоимости строящегося объекта основных средств.
Аналогичные затраты «под нагрузкой» не включаются в сметную документацию и как работы некапитального характера учитываются как прочие .
Такой же порядок учета указанных затрат изложен в Методике* определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004).
САНКЦИИ ЗА НАРУШЕНИЕ ДОГОВОРНЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
В соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» штрафы, пени и неустойки за нарушение условий договоров являются прочими расходами. Для их учета предназначен счет .
В целях налогообложения прибыли расходы в виде сумм признанных организацией штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств включаются в состав внереализационных расходов (подп. 13 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).
СОБСТВЕННЫЕ ЗАТРАТЫ ЗАСТРОЙЩИКА
Если организация создает основное средство или объект недвижимости предназначен для продажи, то в общем случае в формировании стоимости объекта участвуют все фактические затраты, связанные с его созданием, в том числе и затраты застройщика на собственное содержание*.
* Подробнее об учете затрат на собственное содержание у застройщика читайте в статье, опубликованной в журнале "Учет в строительстве", № 7, 2008.
Если строительство ведется с привлечением средств инвесторов, то тогда в стоимость объекта строительства застройщик включает сумму вознаграждения заказчика, которая определяется договором между застройщиком и заказчиком. Стоимость услуг застройщика (которая часто определяется как разница между суммой, перечисленной инвестором, и фактической стоимостью строительства, включая вознаграждение заказчика) в стоимость строительства включает инвестор на основании подписанного акта приемки-передачи услуг застройщика. Причем фактические расходы застройщика на собственное содержание в стоимость строительства не включаются, а являются у застройщика расходами по обычным видам деятельности, связанными с получением доходов.
КАК УЧИТЫВАТЬ РАЗНИЦУ?
Следует обратить внимание на следующий момент. Предположим, застройщик возводит для инвестора объект недвижимости. В договоре между ними определена сумма инвестиционного взноса, подлежащего перечислению инвестором, и сказано, что разница между суммой этого взноса и фактической стоимостью строительства возврату инвестору не подлежит, а остается в распоряжении застройщика. В этом случае формально получается, что инвестор прощает застройщику его задолженность и должен списать данную сумму на расходы без уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Чтобы включить указанную выше разницу в стоимость строительства, в договоре между инвестором и застройщиком должно быть определено, что она является вознаграждением застройщика, например, за услуги по обеспечению прав инвестора на подлежащий передаче объект недвижимости. Тогда по окончании строительства вместе с актом реализации инвестиционного договора, в котором должна быть указана фактическая стоимость передаваемого объекта, застройщик и инвестор также подписывают акт приемки-передачи услуг застройщика.
Отвечает Лидия Меркутова, эксперт
Ответ на вопрос зависит от того, как будет проложен электрический кабель.
Проводка электрического освещения включаются в состав зданий, начиная от вводного ящика или кабельных концевых муфт (включая ящик и муфты) или проходных втулок (включая сами втулки).
Если же эта сеть будет до входного ящика, то это будет отдельный объект основных средств.
Причем не имеет значение, как именно будет проложен кабель - первым или вторым способом.
Наталии Гусевой, директора Центра образования и внутреннего контроля института дополнительного профессионального образования «Международный финансовый центр», государственный советник РФ 2-го класса, к. э. н.
Станислава Бычкова, заместителя директора департамента бюджетной методологии Минфина России
Нужно ли в бухучете включить в состав основных средств коммуникации к зданию
Коммуникации внутри здания включите в состав этого здания. А коммуникации в наружных пристройках будут отдельными объектами основных средств.
Система отопления, внутренняя сеть водопровода, газопровода, канализация, которые проходят внутри здания, отдельными основными средствами не будут. Это прямо прописано в пункте 45 Инструкции к Единому плану счетов № 157н.
Что касается коммуникаций в наружных пристройках к зданию, учтите их как отдельные объекты основных средств. Ведь у них самостоятельное хозяйственное значение. Например:
- здания трансформаторных подстанций - код по ОКОФ - 210.00.11.10.730;
- здания котельных отопительных и отопительно-производственных - код по ОКОФ - 210.00.11.10.791;
- пункт электрический распределительный - код по ОКОФ - 220.41.20.20.301.
Расходы по договорам на содержание коммуникаций отразите:
- по подстатье КОСГУ 223 «Коммунальные услуги», если в коммунальный тариф входит стоимость коммунальных услуг;
- по подстатье КОСГУ 225 «Работы, услуги по содержанию имущества», если заключаете отдельные договоры с коммунальными службами.
2. Приказ Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст «О принятии и введении в действие Общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ) ОК 013-2014 (СНС 2008) (c изменениями на 10 ноября 2015 года)»
В состав зданий входят коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации, как-то: система отопления, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом здании); внутренняя сеть водопровода, газопровода и водоотведения со всеми устройствами и оборудованием; внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой, внутренние телефонные и сигнализационные сети, вентиляционные устройства общесанитарного назначения, подъемники и лифты.
Встроенные в здания котельные установки (бойлерные, тепловые пункты), включая их оборудование по принадлежности, также относятся к зданиям. Основные фонды отдельно стоящих котельных учитываются в соответствующих группировках.
Водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства водоотведения включаются в состав зданий, начиная от вводного вентиля или тройника у зданий, или от ближайшего смотрового колодца, в зависимости от места присоединения подводящего трубопровода.
Проводка электрического освещения и внутренние телефонные и сигнализационные сети включаются в состав зданий, начиная от вводного ящика или кабельных концевых муфт (включая ящик и муфты) или проходных втулок (включая сами втулки).
Фундаменты под всякого рода объектами, такими как котлы, генераторы, станки, машины, аппараты и прочими, расположенными внутри зданий, не входят в состав здания, кроме фундаментов крупногабаритного оборудования. Фундаменты этих объектов входят в состав установленных на них объектов, фундаменты крупногабаритного оборудования, сооруженные одновременно со строительством здания, входят в состав здания. Они, как и ряд других специализированных инженерно-строительных сооружений, являются неотъемлемыми составными частями самих зданий.
Статья 1. Основные понятия, используемые в настоящем Кодексе
В целях настоящего Кодекса используются следующие основные понятия:
10) объект капитального строительства - здание, строение, сооружение, объекты, строительство которых не завершено (далее - объекты незавершенного строительства), за исключением временных построек, киосков, навесов и других подобных построек;
1. Градостроительный кодекс РФ
- Гражданский кодекс РФ. Часть первая (с комментариями)
Статья 130. Недвижимые и движимые вещи
1. К недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.
К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество.
К недвижимым вещам относятся жилые и нежилые помещения, а также предназначенные для размещения транспортных средств части зданий или сооружений (машино-места), если границы таких помещений, частей зданий или сооружений описаны в установленном законодательством о государственном кадастровом учете порядке.
2. Вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом. Регистрация прав на движимые вещи не требуется, кроме случаев, указанных в законе.
5. Постановление ФАС Центрального округа от 03.02.2012 по делу N А48-1872/2011
В соответствии со ст. 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.
В силу положений ст. ст. 273, 552 ГК РФ и ст. 35 ЗК РФ при передаче права собственности на недвижимость передаются права на земельный участок, занятый такой недвижимостью и необходимый для ее использования.
Исходя из смысла данных норм объект недвижимого имущества, тесно связанный с землей, должен соответствовать следующим критериям:
Обладание объектом полезными свойствами, которые могут быть использованы независимо от земельного участка, на котором он находится;
Обладание объектом полезными свойствами, которые могут быть использованы независимо от других находящихся на общем земельном участке зданий, сооружений, иных объектов недвижимого имущества в предпринимательской или иной экономической деятельности собственника такого имущественного комплекса;
Невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению.
Покрытие (замощение) из бетона, асфальта, щебня и других твердых материалов обеспечивает чистую, ровную и твердую поверхность, но не обладает самостоятельными полезными свойствами, а лишь улучшает полезные свойства земельного участка, на котором оно находится.
Покрытие (площадка), улучшающее свойства земельного участка, обычно используется совместно со зданиями, строениями или сооружениями, дополняет их полезные свойства при осуществлении предпринимательской и иной экономической деятельности собственника зданий и сооружений. При этом твердое покрытие (площадка) имеет вспомогательное, а не основное значение по отношению к остальному недвижимому имуществу, входящему в такой имущественный комплекс.
Учитывая указанные критерии, суд двух инстанций по праву пришел к выводу о том, что асфальтовая площадка не является объектом недвижимости.
6. Из статьи
Доходы и расходы
Изменен порядок учета зданий и коммуникаций
Владимир ЗАХАРЬИН, эксперт по бюджетному учету и налогообложению, к. э. н.
Главное в статье
- В обновленной Инструкции № 157н появилась норма, которая снимает ряд вопросов по учету зданий
- Бухгалтерам, которые учли имущество по старым правилам, придется внести исправления в учет
- Согласно новому порядку, лифт следует учитывать в составе здания. Однако он может быть и отдельным инвентарным объектом. Узнайте особенности учета в случае аренды здания
Неясностей в порядке учета зданий стало меньше
В учете основных средств есть сложные моменты. В частности, накопление капитальных вложений может растянуться по времени. Основные средства подлежат амортизации, их могут ремонтировать, модернизировать, передавать материально ответственным лицам.
Кроме того, не всегда удается четко определить, по какой статье (подстатье) КОСГУ следует отразить те или иные вложения. Например, по подстатье 226 «Прочие работы, услуги» КОСГУ учитывают затраты на установку, расширение, доведение до годности к эксплуатации, а также на модернизацию единых функционирующих систем. К ним можно отнести охранную, пожарную сигнализации, локально-вычислительную сеть, систему видеонаблюдения. Но при этом стоимость основных средств, поставляемых исполнителем в целях модернизации, нужно отражать по статье 310 «Увеличение стоимости основных средств» КОСГУ (Указания, утвержденные приказом Минфина России от 1 июля 2013 г. № 65н; далее - Указания № 65н).
Таблица. Порядок учета коммуникаций внутри здания
Оконечные аппараты, приборы, устройства средств измерения и управления
Средства преобразования, принятия, передачи и хранения информации
Средства вычислительной техники и оргтехники
Средства визуального и акустического отображения информации
Театрально-сценическое оборудование
На заметку
К отдельным объектам основных средств относятся входящие в состав систем устройства (аппараты и приборы), которые имеют срок использования более 12 месяцев и выполняют самостоятельные функции
Разъяснений по данной норме не было, пока Минфин России не издал приказ от 6 августа 2015 г. № 124н. Он внес корректировки в пункт 45 Инструкции № 157н и уточнил порядок учета коммуникаций внутри здания, необходимых для его эксплуатации (см. таблицу). Если рассматривать, например, систему охранной сигнализации, то внутренняя кабельная сеть теперь входит в состав здания, а вот такие приборы, как звуковая сирена, монитор, пульт управления сетью, следует учесть отдельно.
Учет новый, а вопросы старые
В связи с внесенными изменениями у бухгалтера чаще всего возникает два вопроса.
Что делать с ранее приобретенными объектами?
Разберем пример, когда внутренние системы были приняты к учету в виде единого инвентарного объекта. Их стоимость включили в стоимость здания вместе с расходами на установку.
Если системы были приняты к учету после 1 июля 2013 года (после введения в действие Указаний № 65н), речь идет об ошибке в бухгалтерском учете. Ее надо исправить. Порядок установлен пунктом 18 Инструкции № 157н. Если же основные средства приняты к учету до введения Указаний № 65н (например, объект оформили в 2009 году), вносить исправления в учет не нужно.
Важно запомнить!
Пункт 27 Инструкции № 157н допускает разукомплектацию основных средств, но не содержит однозначных указаний на то, при каких условиях ее надо проводить
Как поступить, если подрядчик не выделил стоимость устройств?
Иногда подрядная организация не уточняет в сопроводительных документах стоимость устройств. В этой ситуации наиболее рациональный выход - истребовать от подрядчика расшифровку их стоимости.
Если это невозможно, первоначальную стоимость объектов должна определить постоянно действующая комиссия по поступлению и выбытию нефинансовых активов (п. 25 Инструкции № 157н). Она может использовать официальные статистические сведения об уровне цен, а также информацию о ценах на аналогичное имущество от организаций-изготовителей.
Лифт можно учесть отдельно
Лифты и подъемники не могут выполнять самостоятельные функции отдельно от здания. Согласно ОКОФ, они входят в состав здания. И все же есть основания учесть их в качестве обособленных инвентарных объектов.
Совет
Прежде чем проводить улучшение арендуемого имущества, изучите условия договора аренды. В нем могут быть предусмотрены особые правила
Если конструктивно сочлененный объект состоит из нескольких частей - основных средств с разными сроками полезного использования, каждую из них учитывают как самостоятельный объект (абз. 2 п. 45 Инструкции № 157н). Эта норма в данном случае применима. Ведь в течение периода эксплуатации здания (конструктивно сочлененного предмета) лифты (отдельные части) меняют неоднократно. А в Классификации (утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1) лифты выделены в отдельные позиции. Это коды 14 2915261-14 2915267 ОКОФ. Значит, и срок использования у них иной.
Особый порядок действует, когда лифт установлен в арендованном здании. В соответствии с пунктом 42 Инструкции № 157н арендатор принимает к учету вложения в отделимые или неотделимые улучшения арендуемых объектов в составе своих основных средств в сумме понесенных расходов. В пунктах 1 и 2 статьи 623 Гражданского кодекса РФ сказано, что отделимые улучшения арендованного имущества, произведенные арендатором, являются его собственностью.
Обратимся прежде всего к Федеральному закону от 25 февраля 1999 г. N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ). Капитальными вложениями на основании ст. 1 названного Закона признаются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты .
Субъектами инвестиционной деятельности согласно ст. 4 Закона N 39-ФЗ являются инвесторы, заказчики и подрядчики. Инвесторы финансируют капитальное строительство, заказчики осуществляют реализацию инвестиционных проектов, подрядчики являются лицами, выполняющими работы по договору подряда, заключаемому с заказчиками в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ). Субъект инвестиционной деятельности вправе совмещать функции двух и более субъектов, если иное не установлено договором и (или) государственным контрактом, заключаемыми между ними.
Затраты инвестора на осуществление капитального строительства в форме нового строительства в соответствии с п. 1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. N 160 (далее - Положение N 160), представляют собой долгосрочные инвестиции. Учет долгосрочных инвестиций ведется в том числе и с целью правильного определения и отражения инвентарной стоимости вводимых в действие объектов основных средств.
Как установлено п. п. 2.1 и 2.3 Положения N 160, учет долгосрочных инвестиций ведется по фактическим расходам. Учет ведется на счете 08 "Вложения по внеоборотные активы" субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств", предусмотренном для этих целей Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.
В частности, на субсчете 08-3 "Строительство объектов основных средств" учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется строительство подрядным или хозяйственным способом).
группируются по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией . Учет рекомендуется вести по следующей структуре расходов:
Строительные работы;
Работы по монтажу оборудования;
Приобретение оборудования, сданного в монтаж;
Приобретение оборудования, не требующего монтажа; инструмента и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;
На прочие капитальные затраты;
На затраты, не увеличивающие стоимости основных средств.
Итак, все затраты инвестора на осуществление капитального строительства первоначально учитываются на счете 08 "Вложения по внеоборотные активы". Рассмотрим подробнее, из чего складываются эти затраты.
Разработка проектно-сметной документации
Согласно ст. 48 Градостроительного кодекса Российской Федерации от 29 декабря 2004 г. N 190-ФЗ (далее - ГрК РФ) проектная документация представляет собой документацию, содержащую материалы в текстовой форме и в виде карт (схем) и определяющую архитектурные, функционально-технологические, конструктивные и инженерно-технические решения для обеспечения строительства, реконструкции объектов капитального строительства, их капитального ремонта.
Как правило, разработку проектно-сметной документации осуществляют специализированные организации на основании договора. При заключении договора с проектной организацией следует руководствоваться гл. 37 "Подряд" ГК РФ. Виды работ по подготовке проектной документации, оказывающие влияние на безопасность объектов капстроительства, должны выполняться только лицами, имеющими свидетельства о допуске к таким видам работ, выданные саморегулируемой организацией (п. п. 4 и 5 ст. 48 ГрК РФ).
Проектная документация утверждается застройщиком или заказчиком. Если проектная документация подлежит государственной экспертизе, она утверждается только при наличии положительного заключения государственной экспертизы проектной документации (п. 15 ст. 48 ГрК РФ).
Проведение государственной экспертизы проектной документации осуществляется на платной основе. В соответствии с п. п. 57, 59 и 60 "Порядка организации и проведения государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий", утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 марта 2007 г. N 145, экспертиза осуществляется за счет средств заказчика, застройщика или уполномоченного кем-либо из них лица, обратившегося с заявлением о проведении экспертизы. Обратите внимание, оплата услуг по проведению экспертизы производится независимо от ее результатов.
При расчете размера платы за проведение экспертизы учитывается сумма налога на добавленную стоимость, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.
Как сказано в Постановлении ФАС Уральского округа от 26 февраля 2007 г. N Ф09-866/07-С3, затраты на документацию имеют характер долгосрочных инвестиций, увеличивают балансовую стоимость объектов и в соответствии с положениями законодательства о бухгалтерском учете учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". В дальнейшем эти средства подлежат списанию на издержки производства через амортизационные отчисления.
Стоимость разработки проектно-сметной документации является частью расходов на строительство объектов, и принятие к учету результатов выполненных работ отражается по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" на соответствующем субсчете и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" .
Пример (цифры условные). Организация, планирующая строительство офисного здания, заключила договор со специализированной организацией на разработку проектно-сметной документации. Стоимость работ по договору составляет 200 600 руб. (в том числе НДС - 30 600 руб.). По окончании работ сторонами договора подписан акт выполненных работ, работы приняты к учету.
В бухгалтерском учете организации-инвестора будут сделаны следующие записи:
200 600 руб. - отражена стоимость разработки проектно-сметной документации;
Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
30 600 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком;
Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС", Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость"
30 600 руб. - принята к вычету сумма НДС, предъявленная поставщиком;
200 600 руб. - погашена задолженность за выполненные работы по разработке проектно-сметной документации.
Несколько слов следует сказать о сметной стоимости. Сметная стоимость является основой для определения капитальных вложений, финансирования строительства, формирования договорных цен на строительную продукцию, расчетов за выполненные подрядные (строительно-монтажные, ремонтно-строительные и другие) работы, оплаты расходов по приобретению оборудования и доставки его до стройки, а также возмещения других затрат за счет средств, предусмотренных сводным сметным расчетом.
Приведенное определение сметной стоимости строительства содержится в Методике определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004, утвержденной Постановлением Госстроя России от 5 марта 2004 г. N 15/1 (далее - Методика 81-35.2004). Методика 81-35.2004 соединяет в себе общие положения по составлению сметной документации и определению сметной стоимости строительства, выполнения ремонтных, монтажных и пусконаладочных работ на всех стадиях разработки предпроектной и проектной документации, формированию договорных цен на строительную продукцию и проведению расчетов за выполненные работы.
Действующая система ценообразования и сметного нормирования в строительстве включает в себя государственные сметные нормативы и другие сметные нормативные документы, необходимые для определения сметной стоимости строительства. Сметные нормативы - это обобщенное название комплекса сметных норм, расценок и цен, объединяемых в отдельные сборники.
Сметная стоимость строительства может включать в себя стоимость строительных работ, стоимость работ по монтажу оборудования (монтажных работ), затраты на приобретение (изготовление) оборудования, мебели и инвентаря и прочие затраты.
Сводные сметные расчеты стоимости строительства рассматриваются как документы, определяющие сметный лимит средств, необходимых для полного завершения строительства всех объектов, предусмотренных проектом. Сводный сметный расчет стоимости строительства, утвержденный в установленном порядке, служит основанием для определения лимита капитальных вложений и открытия финансирования строительства. Сводный сметный расчет составляется в целом на строительство независимо от числа генеральных подрядных строительно-монтажных организаций, участвующих в нем.
Постановлением Госстроя России от 28 февраля 2001 г. N 15 утверждены Методические указания по определению величины сметной прибыли в строительстве (далее - Методические указания), определяющие принципы и порядок расчета величины сметной прибыли при формировании сметной стоимости строительства. Методические указания применяются для определения начальной (стартовой) цены строительной продукции при разработке тендерной документации для проведения конкурсов по размещению подрядов на выполнение работ и оказание услуг в строительстве и договорных цен на строительную продукцию, устанавливаемых на основе переговоров с подрядчиками.
Положения, приведенные в Методических указаниях, обязательны для всех предприятий и организаций независимо от принадлежности и формы собственности, осуществляющих капитальное строительство за счет средств федерального бюджета, средств бюджетов субъектов Российской Федерации, государственных кредитов, получаемых под государственные гарантии, других средств, поступающих в качестве государственной поддержки, если иное не предусмотрено соответствующими распорядительными документами Правительства Российской Федерации.
Для строек, финансирование которых осуществляется за счет собственных средств организаций и физических лиц, положения Методических указаний носят рекомендательный характер. Также эти положения распространяются на работы, выполняемые хозяйственным способом, на объекты капитального ремонта зданий и сооружений по отраслям.
Затраты на расселение
Нередко под строительство новых зданий, строений, сооружений выделяются территории, на которых расположены какие-либо объекты, в том числе и жилые дома, признанные аварийными в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, которые в целях реализации инвестиционного проекта требуют сноса и, соответственно, расселения проживающих в них граждан. Таким гражданам инвесторы выплачивают денежные компенсации либо приобретают жилье.
Пунктом 1 ст. 32 Жилищного кодекса Российской Федерации от 29 декабря 2004 г. N 188-ФЗ (далее - ЖК РФ) определено, что жилое помещение может быть изъято у собственника путем выкупа в связи с изъятием соответствующего земельного участка для государственных или муниципальных нужд.
В соответствии с п. п. 6 и 7 ст. 32 ЖК РФ выкупная цена жилого помещения, сроки и другие условия выкупа определяются соглашением с собственником жилого помещения. В выкупную цену включается рыночная стоимость жилого помещения, а также все убытки, причиненные собственнику изъятием помещения.
В случае если в отношении территории, на которой расположен многоквартирный дом, признанный аварийным и подлежащим сносу или реконструкции, принято решение о развитии застроенной территории в соответствии с законодательством Российской Федерации о градостроительной деятельности, орган, принявший решение о признании такого дома аварийным, обязан предъявить к собственникам помещений в указанном доме требование о его сносе или реконструкции.
По договору о развитии застроенной территории лицо, заключившее договор с органом местного самоуправления, руководствуясь пп. 5 п. 3 ст. 46.2 ГрК РФ, обязано уплатить выкупную цену за изымаемые на основании решения органа местного самоуправления жилые помещения в многоквартирных домах, признанных аварийными и подлежащих сносу и расположенных на застроенной территории.
По соглашению с собственником на основании п. 8 ст. 32 ЖК РФ ему может быть предоставлено взамен изымаемого жилого помещения другое жилое помещение с зачетом его стоимости в выкупную цену.
В соответствии с п. 4.78 Методики 81-35.2004 в гл. 1 "Подготовка территории строительства" включаются средства на работы и затраты, связанные с отводом и освоением застраиваемой территории. К этим работам и затратам относится, в частности, освобождение территории строительства от имеющихся на ней строений, лесонасаждений, промышленных отвалов и других мешающих предметов, переселение жильцов из сносимых домов, перенос и переустройство инженерных сетей, коммуникаций, сооружений, путей и дорог и иные расходы. Таким образом, в состав затрат на строительство, определяемый сводным сметным расчетом стоимости строительства, включаются и затраты на переселение жильцов из сносимых домов.
Затраты на расселение жильцов, в том числе на уплату выкупной стоимости изымаемых жилых помещений либо приобретение для них нового жилья, включаются в фактическую себестоимость строящегося объекта. До окончания работ по строительству объектов затраты на расселение, учтенные на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", будут составлять незавершенное строительство и учитываться в качестве прочих капитальных затрат , что следует из п. 3.1.1 Положения N 160.
Порядок отражения в бухгалтерском учете затрат на расселение будет зависеть от того, как будут осуществляться расчеты с жильцами сносимых домов . Если для расселения жильцов инвестор приобретает квартиры и оформляет право собственности на них непосредственно на переселяемых лиц, в бухгалтерском учете инвестора это может отражаться корреспонденцией по дебету субсчета 08-3 "Строительство объектов основных средств" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
Если же инвестор приобретает квартиры в собственность с целью дальнейшего расселения жильцов сносимых домов, то порядок отражения в учете будет другим. В Письме Минфина России от 25 сентября 2007 г. N 03-05-06-01/104 отмечено, что предназначенные для последующей перепродажи активы (движимое и недвижимое имущество) учитываются в бухгалтерском учете в качестве товаров, а не в составе основных средств, то есть на счете 41 "Товары". В соответствии с п. п. 5 и 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. N 44н, приобретенные для расселения жильцов квартиры должны быть приняты к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. К фактическим затратам относятся, в частности, суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу.
Пример (цифры условные). Инвестор для реализации инвестиционного проекта приобрел квартиры для расселения жильцов из сносимого дома. Стоимость приобретенных квартир составила 38 000 000 руб. По соглашению с жильцами выкупная стоимость жилья определяется как покупная стоимость квартир, приобретаемых для расселения. Приобретенные для расселения жильцов квартиры первоначально учитываются инвестором на счете 41 "Товары" с последующим оформлением права собственности на эти квартиры на жильцов.
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 51 "Расчетные счета"
38 000 000 руб. - произведена оплата за приобретенные квартиры;
Дебет 41 "Товары" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
38 000 000 руб. - приняты к учету квартиры, приобретенные для расселения жильцов;
Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1 "Выручка"
38 000 000 руб. - отражена выручка от продажи квартир, приобретенных для расселения;
Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41 "Товары"
38 000 000 руб. - списана себестоимость квартир, приобретенных для расселения;
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
38 000 000 руб. - стоимость квартир, приобретенных для расселения жильцов, зачтена в счет выкупной стоимости жилья;
Дебет 08-3 "Строительство объектов основных средств" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
38 000 000 руб. - выкупная стоимость жилья включена с первоначальную стоимость стоящегося объекта основных средств.
Затраты на обременения
Зачастую в условия инвестиционных контрактов включаются условия о том, что инвестор помимо строительства предусмотренных инвестиционным договором объектов обязан осуществить финансирование дополнительных объектов социальной и коммунальной инфраструктуры, а также инженерных сетей для нужд государственных или муниципальных органов власти, в чьем ведении находятся земельные участки, отчуждаемые под строительство.
Обременения инвестора - это дополнительные, не входящие в общий случай проектирования и строительства мероприятия, необходимые для создания и эксплуатации объекта, проводимые за счет инвестора. Такое определение обременениям инвестора дает Постановление Правительства Москвы от 7 ноября 2006 г. N 882-ПП "Об утверждении Методики определения расчетного размера платежа городу Москве инвестором при реализации инвестиционных проектов строительства и реконструкции объектов жилого назначения на территории города Москвы".
Как правило, обременения возникают в связи с получением прав на земельный участок, на котором планируется осуществлять строительство, а также с получением разрешения на строительство объекта.
Вопрос бухгалтерского учета сумм обременений инвесторов деньгами, к сожалению, на сегодняшний день не урегулирован. Но поскольку на настоящий момент сотрудники Минфина России придерживаются мнения, что суммы обременений деньгами в целях налогообложения прибыли следует учитывать в качестве расходов, формирующих первоначальную стоимость основных средств, можно предположить, что в бухгалтерском учете такие обременения следует учитывать в том же порядке и квалифицировать их как "иные затраты, непосредственно связанные с сооружением объекта основных средств".
Тогда для отражения обременений деньгами в учете инвестора следует составить такую корреспонденцию счетов :
Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 51 "Расчетные счета" - перечислен платеж по инвестиционному договору на финансирование объектов социальной и коммунальной инфраструктуры, инженерных сетей для нужд государственных или муниципальных органов власти;
Дебет 08-3 "Строительство объектов основных средств" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - дополнительные расходы по инвестиционному договору включены в стоимость объекта строительства.
Учет законченного строительства
К законченному строительству согласно Положению N 160 относятся принятые в эксплуатацию объекты, приемка которых оформлена в установленном порядке .
Законченные строительством здания и сооружения, приемка которых оформлена в установленном порядке, зачисляются в состав основных средств, что следует из п. 3.2.2 Положения N 160. Основанием для зачисления является "Акт приемки-передачи основных средств".
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н (далее - ПБУ 6/01).
При формировании информации об объектах основных средств организациям, помимо ПБУ 6/01, следует руководствоваться Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н (далее - Методические указания N 91н).
Пунктом 7 Методических указаний N 91н установлено, что операции по движению основных средств оформляются первичными учетными документами. В качестве первичных учетных документов могут применяться унифицированные первичные документы по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21 января 2003 г. N 7 (далее - Постановление N 7).
Для документального оформления поступления объекта строительства оформляется Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма N ОС-1а).
Учет инвестиционных вложений осуществляется инвестором на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Получение объекта строительства от заказчика (подрядчика) следует отразить записями:
Дебет 08 Вложения во внеоборотные активы" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на фактическую стоимость объекта;
Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму НДС, переданную заказчиком.
Согласно п. 52 Методических указаний N 91н допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.
Как указал ФАС Поволжского округа в Постановлении от 22 марта 2010 г. по делу N А65-149/2009 объект недвижимого имущества обладает всеми признаками основного средства, установленными п. 4 ПБУ 6/01, в случае если объект капитального строительства, первоначальная стоимость которого сформирована на дату передачи документов на государственную регистрацию прав собственности, передан по акту приема-передачи в эксплуатацию и организацией на объекте фактически ведется хозяйственная деятельность.
Принятие объекта, законченного строительством, к учету в составе объекта основных средств, инвестор отразит по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции с кредитом счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в сумме фактических затрат на строительство объекта.
Если объекты согласно договору на строительство вводятся в действие по частям, то в соответствии с п. 3.2.3 Положения N 160 в основные средства зачисляется стоимость введенной в действие части объекта, приемка которой оформлена в установленном порядке, исходя из суммы фактически произведенных затрат по данному объекту, в доле, относящейся к вводимой его части, определяемой пропорционально отношению договорной стоимости вводимой части объекта к полной договорной стоимости данного объекта.
Большая часть расходов обычно входит в стоимость построенного объекта, однако некоторая часть из них сразу может быть списана в налоговые расходы. В сегодняшнем материале мы подробно рассмотрим наиболее частые вопросы, которые связаны с учетом различного рода затрат. А также в этой статье расскажем, каким именно образом можно создать стоимость объекта строительства.
Налог на землю
Сначала рассмотрим наиболее простой вопрос. Допустим, что определенное предприятие занимается строительством на принадлежащем ему земельном участке. Куда же тогда в данном случае нужно относить налог на землю? Как говорится в первом абзаце первого пункта 264 статьи и первом подпункте 7 пункта 272 статьи Налогового кодекса России, суммы земельного налога не входят в первоначальную стоимость строящегося объекта. Они признаются прочими расходами в отчетном периоде, в котором налог был начислен. В данных положениях налогового законодательства указано, что к прочим расходам, которые связаны с реализацией и производством, входят суммы сборов и налогов, которые начислены в установленном законом порядке. Исключением в этой ситуации будут расходы, которые указаны в 270 статье Налогового кодекса России.
Чиновники отмечают, что в случае реконструкции объекта недвижимости или проведении на участке строительства используется общий порядок налогового учета земельного налога. Вышесказанное подтверждается в письме Минфина России под номером 03-03-06 / 1/237 от 16.04.2007 года и письме под номером 03- 03-04 / 2/261 от 19.12.2006 года.
Судьи также отмечают, при создании стоимости объекта земельный налог не участвует. Имеется в виду объект, который строится на определенном земельном участке. Для примера приведем постановление ФАС Северо-Западного округа по делу под номером А44-1496 / 2008 от 2.03.2009 года. В нем указано, что дом и земельный участок, на котором стоит данный дом, - разные объекты основных средств. Из этого следует, что уплата земельного налога никоим образом не связана с созданием первоначальной стоимости здания. Подобные выводы содержатся и в постановлении ФАС Московского округа под номером КА-А40 / 10586-08 от 13.11.2008 года.
Фундамент, который предназначен для оборудования
Что касается расходов на фундамент для оборудования, то вся информация по этому поводу содержится в письме Минфина России под номером 03-05-05-01 / 5288 от 25.02.2013 года. Там были даны следующие рекомендации. Если специальный фундамент для производственного оборудования указан в проектных документах, а также документации технического учета как часть здания, то его стоимость считают в первоначальную стоимость здания. В другой ситуации расходы на формирование вышеуказанного фундамента нужно учитывать в первоначальную стоимость производственного оборудования, которое относится к движимому имуществу.
Важно отметить, что во вступлении к Общероссийскому классификатору основных фондов «ОК 013-94», который утвержден постановлением Госстандарта России под номером 359 от 26.12.1994 года, указано, что фундаменты под разного рода объектами (в частности, котлы, машины, станки, аппараты, котлы, генераторы), которые находятся внутри строений в их состав не входят. Они являются частью оборудования. Конечно, есть и исключения: фундаменты крупногабаритного оборудования, которые построены одновременно со зданием. Подобные фундаменты - неотъемлемые составляющие частей зданий.
Учет затрат на подключение электросетей
Никто из судей и чиновников до сих пор не может определиться с ответом по учету затрат на подключение электричества.
Вот, например, на основе письма Минфина Российской Федерации под номером 03-03-06 / 1/7019 от 19.02.2014 года финансисты считают, что расходы в виде платы за технологическое присоединение энергопринимающих устройств к электрическим сетям не имеют прямой связи с сооружением объекта, а также доведением его до приемлемого к использованию состояния. Вышеназванные расходы учитывают к прочим расходам на основе 49 подпункта первого пункта 264 статьи Налогового кодекса России.
Подобное мнение также высказано в письме УФНС РФ по г. Москве под номером 16-15 / 071664 @ от 7.08.2012 года и письме Минфина РФ под номером 03-03-06 / 1/28181 от 18.07.2013 года.
Однако в других письмах Минфина, которые были выпущены ранее (от 12.11.2008 года под номером 03-03-06 / 1/623 и от 17.07.2007 года под номером 03-03-06 / 1/495) выводы совсем другие, - противоположны. А подробнее: если объекты, которые строятся, будут работать только после налаживания электричества, то такое подключение - затраты по доведению объекта ОС до состояния, в котором он будет пригоден к полноценному использованию.
Это также выглядит логично.
Очевидно, основная проблема заключается в расплывчатости самого термина «доведение до состояния, пригодного к эксплуатации». Ведь данный термин трактуют по-разному.
Подобная ситуация получается и с судебной практикой. Просмотрев постановление ФАС Московского округа по делу под номером А40-70325 / 12-20-390 от 15.04.2013 года можно прийти к выводу, что расходы на оплату услуг по технологическому присоединению производственного объекта к электрическим сетям не имеют ничего общего с доведением его до пригодного к использованию состояния.
А вот, например, в постановлении под номером Ф05-14623 / 2013 от 21.11.2013 года так же суд отметил, что все расходы на подключение к существующей инфраструктуре города напрямую связаны с формированием основного средства и их нужно учитывать при определении его стоимости. Данные расходы списываются посредством начисления амортизации.
В результате можно сказать, что мнение суда не совпадает с точкой зрения специалистов Министерства финансов РФ.
Как же поступить в данном случае? Нужно узнать мнение местных налоговиков, а также желательно ознакомиться с местной арбитражной практикой. И уже после этого принимать нужные решения.
Дороги, заборы, площадки
А теперь возникает другой вопрос - как же поступить с такими вспомогательными объектами как площадки, дороги и заборы?
Как указано в письме Минфина под номером 03-03-01-04 / 1/201 от 25.04.2005 года расходы на данные элементы в состав первоначальной стоимости строящегося объекта не входят.
После этого специалисты финансового ведомства изменили мнение и в письме под номером 03-03-06 / 1/309 от 25.05.2007 года решили, что подобные расходы, при понесенные их до ввода объекта в эксплуатацию, создают его первоначальную стоимость и списываются по посредством начисления амортизации. А когда же спорные расходы понесены уже после введения данного объекта в эксплуатацию, то они создают отдельные объекты, которые не подлежат амортизации.
По мнению автора, чтобы решить данный вопрос, необходимо опираться на письмо Минфина РФ под номером 03-03-06 / 1/386 от 3.08.2012 года. Как отмечают финансисты, в нем, согласно Классификации основных средств..., утвержденной постановлением Правительства России под номером 1 от 1.01.2002 года, до 5 амортизационной группы входят, в частности автомобильные дороги и производственные площадки с покрытием. Поэтому, при условии соответствия требованиям первого пункта 256 статьи Налогового кодекса России, площадки для организации парковки, автомобильные подъезды, используемые для получения , могут быть отнесены к амортизированному имуществу.
Кроме этого также нашлось место и для сборов в Классификации основных средств. В зависимости от материала их изготовления, они упоминаются и в 4, и в 5, и в 6, и даже в 8 амортизационных группах.
Автор отмечает, что у предприятий существует возможность стоимость асфальтированных дорожек и площадок включить в стоимость объектов строительства в том случае, если их строительство закончено до введения данного объекта в эксплуатацию. Но наиболее выгодным вариантом будет включить данные объекты в качестве отдельных основных средств. Поскольку их эксплуатация короче время объекта недвижимости. Поэтому в такой ситуации они могут подлежать амортизации значительно раньше, нежели вышеупомянутый объект.
Входят ли коммуникации в стоимость объекта строительства?
Тема, касающаяся коммуникаций, наверное, будет сложной. Основная причина этого заключается в законодательной базе России, которая на эту тему не дает достаточно четких разъяснений. Законодательство дает возможность коммуникации, которые связанные с недвижимостью, учитывать как в состав объекта, который строится, так и как отдельные ОС.
С одной стороны, Классификацией основных фондов «ОК 013-94» определено, что в составе каждого отдельного дома как объекта ОС принадлежат коммуникации внутри здания, которые нужны для его эксплуатации. К ним относятся: внутренняя сеть канализации, газопровод и водопровод со всеми устройствами; система отопления, в том числе котельная установка, которая находится в самом здании; внутренняя сеть осветительной и силовой электропроводки со всей осветительной арматурой; лифты и подъемники; внутренние сигнализационные и телефонные сети; вентиляционные устройства общесанитарного назначения.
Согласно определению, которое приведено в статье Федерального закона под номером 384-ФЗ от 30.12.2009 года, зданием называется результат строительства, представляющий собой объемную систему, в которую входят сети и системы инженерно-технического обеспечения, предназначенные для выполнения функций вентиляции, вертикального транспорта, водоснабжения, канализации, отопления и др.
Если же брать за основу шестой пункт, то предприятие признает инвентарным объектом частности отдельный комплекс конструктивно сочлененных предметов, которые составляют единое целое и используются с целью осуществления заданной работы. Этот комплекс - это один или несколько предметов определенного назначения (одного или разного), которые имеют общие принадлежности и приспособления, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый предмет, входящий в комплекс, может выполнять свои функции только в комплексе, а не самостоятельно.
Так что можно сделать вывод, что основные средства коммуникации в качестве самостоятельных объектов учитывать нельзя, поскольку они не могут существовать отдельно от здания, в котором смонтированы.
Обратим ваше внимание на следующий аргумент финансистов: в случае проведения демонтажа коммуникаций зданию будет нанесен огромный ущерб. Это связано с тем, что инженерные системы имеют технологические приспособления и принадлежности с другими частями здания.
Также, если посмотреть с другой стороны, ныне действующее Положение по бухучету долгосрочных инвестиций, которое утверждено письмом Министерства финансов под номером 160 от 30.12.1993 года. Как считает автор, на основании пунктов «3.1.1», «3.1.2», «3.2.2» и «5.1.4» данного документа, все затраты на установку и строительство коммуникаций существует возможность отделить от общих строительных работ, а также учесть произведенные в коммуникации вложения в виде отдельных инвентарных объектов.
Как говорится в шестом пункте « », если у одного объекта имеется несколько частей, сроки использования которых очень отличаются, то такие части будут учитываться как самостоятельные инвентарные объекты.
Чиновники соглашаются с письмом Министерства финансов под номером 03-03-06 / 2/203 от 23.10.2009 и говорят, что возможность самостоятельного учета коммуникаций вызвана наличием в Классификации ОС... различных сроков амортизации. Также подобная мысль изложена и в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда под номером 09АП-3344/2007-АК от 12.04.2007 года.